Tributación en la disolución de un proindiviso. Es habitual que cuando se da la finalización de la convivencia, una pareja decida también, además de la separación personal, deshacerse o realizar la separación de todos aquellos bienes que tienen en propiedad compartida. En estos casos, como elemento patrimonial más común y valioso, es la vivienda propiedad de ambos la que es objetivo primero de disolución de esta propiedad compartida.
TRIBUTACIÓN EN LA DISOLUCIÓN DE UN PROINDIVISO. ALTERNATIVAS PARA LA DISOLUCIÓN
Para dejar de compartir la propiedad de la vivienda, ésta se puede vender a un tercero ajeno a la pareja, o bien, algo que también es bastante habitual, transmitir la parte de vivienda perteneciente a uno de los miembros de la pareja al otro.
Para esta segunda opción existen a su vez dos alternativas diferentes. La primera es que la transmisión de la parte del uno al otro se produzca mediante la venta de ésta, de forma análoga a como se haría con un tercero, lo cual conlleva por una parte que el comprador deba pagar el Impuesto de Transmisiones Patrimoniales (ITP) por la parte de la vivienda transmitida (un 6,5-10% del valor escriturado de la parte vendida según la comunidad autónoma), y por otra parte que el vendedor deba tributar por el Impuesto sobre el Incremento de Valor de los terrenos urbanos o plusvalía municipal (IIVTNU), y por la ganancia patrimonial obtenida en la venta en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (IRPF). La segunda alternativa es que la transmisión se realice mediante la división del proindiviso, cediendo una de las partes su participación a la otra mediante la compensación económica correspondiente, evitando de esta manera el pago del Impuesto de Transmisiones Patrimoniales el comprador y el Impuesto sobre el Incremento de Valor de los terrenos urbanos o plusvalía municipal el vendedor.
En este último caso no obstante, y por la extinción del condominio o proindiviso de la vivienda, procede la tributación por la modalidad de Actos Jurídicos Documentados (AJD) para ambos propietarios. La base imponible para cada uno de los dos propietarios es el valor real de la vivienda en la parte que pertenece a cada uno, y el tipo de gravamen es entre el 0,75% y el 1,5% dependiendo de la Comunidad Autónoma.
Señalar que la no existencia de hecho imponible en el Impuesto sobre el Incremento de Valor de los terrenos urbanos, y por lo tanto la no sujeción al mismo en el caso de disolución del proindiviso expuesto anteriormente, se debe a que para que se produzca el hecho imponible en este impuesto debe existir un acto traslativo de la propiedad. La práctica totalidad de la doctrina entiende que se trata de un acto declarativo o especificativo de derechos. En la extinción del condominio o proindiviso no existe transmisión desde unos comuneros hacia otro, aquel que resulta dueño exclusivo de la totalidad del bien tras la extinción. Antes bien estamos ante un acto declarativo de derechos, que no produce transmisión alguna de los mismos, sino que delimita la cuota de cada titular copropietario.
En este sentido resulta ilustrativa la sentencia del Tribunal Supremo de 23 de mayo de 1.998. Señala éste que tiene reconocida, con vocación de generalidad, la doctrina consistente en que “la división y adjudicación de la cosa común son actos internos de la comunidad de bienes en los que no hay traslación de dominio, de modo que en consecuencia por primera transmisión sólo puede entenderse la que tiene como destinatario un tercero”. Es decir, la que se produce después de la extinción o bien durante la misma a un no comunero.
Más recientemente, la Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Cataluña de 18 de abril de 2013, ha señalado que la disolución de la comunidad no tiene naturaleza traslativa sino meramente especificativa, no constituyendo acto sujeto al impuesto sobre el Incremento de Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana, ya que no se produce el hecho imponible del citado impuesto.
Resulta evidente por tanto que la extinción del condominio y adjudicación de la cosa común, no constituye una operación susceptible de integrar el hecho imponible de este impuesto. Dicha inexistencia de transmisión se extiende aún cuando la extinción del condominio o proindiviso se haga con un exceso de adjudicación.
Por otra parte, y por lo que respecta a la tributación en el IRPF de esta separación de proindiviso de la que acabamos de hablar en este último caso, hay que tener en cuenta lo que dispone para estas situaciones la Dirección General de Tributos, por ejemplo en su consulta vinculante V1459-10.
Supongamos que se procede a la disolución del proindiviso de una vivienda de la que ambos propietarios lo son al 50 por 100, adjudicándose la totalidad de la vivienda a uno de esos copropietarios, que ha compensado económicamente al otro mediante una entrega en efectivo y la subrogación de la hipoteca pendiente. En esta situación cabe ver si dicha disolución de proindivisión está sujeta al IRPF, y en tal caso, cuál sería el valor de transmisión considerado.
Para responder a esta cuestión hay que remitirse al artículo 33.1. de la Ley del IRPF, que dispone que “son ganancias y pérdidas patrimoniales las variaciones en el valor del patrimonio del contribuyente que se pongan de manifiesto con ocasión de cualquier alteración en la composición de aquel, salvo que por esta Ley se califiquen como rendimientos”.
El apartado 2 del mismo artículo dispone que se considera que no existe alteración en la composición del patrimonio,
“• a) En los supuestos de división de la cosa común.
• b) En la disolución de la sociedad de gananciales o en la extinción del régimen económico matrimonial de participación.
• c) En la disolución de comunidades de bienes o en los casos de separación de comuneros.
Los supuestos a que se refiere este apartado no podrán dar lugar, en ningún caso, a la actualización de los valores de los bienes o derechos recibidos.”
Cabe señalar que de acuerdo a lo que dispone el Código Civil, el ejercicio de la acción de división de la cosa común no implica una alteración en la composición del patrimonio, ya que únicamente se especifica la participación indivisa que corresponde a cada uno de los copropietarios, y a fecha de las futuras transmisiones, la fecha de adquisición no es la de la adjudicación de los bienes a los comuneros, sino la originaria de adquisición de los mismos.
No obstante, hay que tener en cuenta que, para que opere lo previsto en este artículo de la Ley del IRPF, es preciso que las adjudicaciones que se lleven a cabo al deshacerse la indivisión se correspondan con la cuota de titularidad, ya que, en caso contrario, al producirse un exceso de adjudicación, se produciría una ganancia patrimonial. Igualmente, se produciría una ganancia patrimonial si al hacer la división de un bien común, se acuerda adjudicarlo a una de las partes compensando en metálico o en especie a la otra.
Así pues, si en el caso supuesto, a una de las partes se le adjudica el 100 por 100 de la plena propiedad de la vivienda compensando a la otra parte por su cuota de titularidad, el 50%, a esta última se le originará una ganancia o pérdida patrimonial, al haberse producido una variación en el valor de su patrimonio puesto de manifiesto por una alteración en su composición.
El importe de esta ganancia o pérdida patrimonial vendrá determinado por la diferencia entre el valor de transmisión y el valor de la adquisición efectuado, en la forma prevista en los artículos 34 y 35 de la Ley del IRPF.
De acuerdo con estos preceptos, el valor de la adquisición será el 50 por 100 de la suma del importe real por el que la adquisición se hubiera efectuado, del coste de las inversiones y mejoras en su caso efectuadas y de los gastos y tributos inherentes a la adquisición, excluidos los intereses, que hubieran sido satisfechos por los adquirentes.
El valor de transmisión será el importe real por el que la enajenación se hubiese efectuado. De este valor se deducirán los gastos y tributos inherentes a la transmisión en cuanto resulten satisfechos por el transmitente. Por importe real del valor de enajenación se tomará el efectivamente satisfecho, siempre que no resulte inferior al normal de mercado, en cuyo caso prevalecerá éste.
Por tanto, el valor de transmisión será el 50 por 100 del valor asignado a la vivienda en la escritura de disolución de proindivisión, siempre que este valor no sea inferior al valor de mercado, en cuyo caso prevalecerá éste.
La ganancia o pérdida patrimonial obtenida se integrará en la base imponible del ahorro en la forma prevista en la Ley del IRPF.
Una de las diferencias existentes a destacar entre la transmisión de la parte del piso vía compra-venta o vía adjudicación tras la extinción del proindiviso, y que es muy importante de cara a una hipotética transmisión futura, es que tanto el valor como la fecha de adquisición de esa parte de la vivienda transmitida será diferente en ambos casos. En el caso de compra-venta, el valor y la fecha de adquisición serán el valor declarado en la escritura de compra-venta y la fecha de realización de la citada escritura de compra-venta, mientras que en el caso de que la transmisión se produzca por la adjudicación tras la división del proindiviso, tanto el valor como la fecha serán los especificados en el momento de la compra inicial de la vivienda por los dos propietarios.